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Es práctica común que las sociedades reciban anticipos para futuras capitalizaciones por parte de sus socios quienes, a través de este mecanismo, ponen a disposición de la sociedad recursos sin la obligación correlativa de emitir y colocar acciones en el momento de su recepción.
¿Cómo se deben contabilizar los anticipos para futuras capitalizaciones que realiza un no residente vinculado en una sociedad colombiana?
Cambiariamente, según la circular DCIN-83 del Banco de la República, estos anticipos constituyen endeudamiento externo pasivo que deben ser informados con mediante Formulario No. 6.
Por su parte, en el Plan Único de Cuentas se prevén dos subcuentas “para futuras capitalizaciones” dentro de la cuenta de patrimonio. La número 331005 como reserva estatutaria, y la número 331510, incluida en el grupo de las reservas ocasionales. Esto puede dar lugar a considerar que contablemente se deben registrar los anticipos como una cuenta del patrimonio.
Sin embargo, los anticipos no se adecuan a los presupuestos de las cuentas mencionadas toda vez que en estas cuentas se registran los valores apropiados de las utilidades líquidas, y los anticipos no se extraen de las utilidades.
Ahora bien, mediante concepto 220-15463 del 22 de marzo de 2007, la Superintendencia de Sociedades afirmó que estos anticipos pertenecen al pasivo externo, y solamente cuando se lleva a cabo el proceso de emisión y suscripción de acciones, se convierten en un pasivo interno que debe ser registrado contablemente en el patrimonio, en la cuenta de capital de la sociedad receptora del aporte.
¿Cuál es el efecto de contabilizar estos anticipos efectuados por un no residente en una sociedad nacional como pasivo o como patrimonio?
La contabilización de estos anticipos tiene una clara repercusión tributaria. En cualquiera de los dos escenarios se debe considerar el régimen de precios de transferencia. En el presupuesto que he planteado, se acredita el cumplimiento de los tres requisitos básicos:
i) La sociedad nacional es contribuyente del impuesto de renta y complementarios.
ii) El aporte lo realiza una vinculada ubicada en el exterior (no residente).
iii) Se trata de una operación realizada entre una sociedad nacional y un vinculado no residente.
Ahora bien, si se toma el anticipo como un pasivo, la sociedad tendrá una cuenta por pagar frente a sus accionistas, lo que en términos desobligados podríamos considerar como un “préstamo”. Si es así, en tanto el anticipo no se capitalice, ese pasivo debe generar intereses a favor de los socios y, aun cuando no se haya pactado de esa manera, la norma tributaria presume la existencia de los mismos y los denomina “intereses presuntivos”, equivalentes a la tasa DTF vigente al 31 de diciembre del año anterior al gravable (art. 35 ET).
Adicionalmente, al considerarlo como un pasivo se podrían aplicar las reglas de subcapitalización previstas en el artículo 118-1 del Estatuto, según la cual, sólo se pueden deducir del impuesto sobre la renta los intereses generados con deudas con la matriz cuando el monto total promedio de las mismas “(…) no exceda el resultado de multiplicar por dos (2) el patrimonio líquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del año gravable inmediatamente anterior”.